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公益性捐赠全额税前扣除政策全面梳理
前言
自我国设立所得税制度，便设立公益性捐赠税前扣除制度，基本原则是按比例限额扣除。多年来，财政部、税务总局制定了若干公益性捐赠全额税前扣除特殊规定。
随着社会经济发展，我国的所得税法也不断调整：
个人所得税方面，现行个人所得税法虽然已进行七次修正但从未废止，因此个人公益性捐赠支出全额税前扣除依然有效。
企业所得税方面，原税法对内外资公益性捐赠税前扣除实施差别化对待：原内资企业发生的公益性捐赠，对教育事业、老年服务机构、青少年活动场所以及经国务院批准的中国红十字等基金会允许全额在税前扣除，其他按照应纳税所得额3％在税前扣除；外资企业的公益性捐赠允许全额在税前扣除，在特定的历史背景下具有超国民待遇。
现行企业所得税法于2007年3月16日经第十届全国人民代表大会第五次会议通过，自2008年1月1日施行。税前扣除基本原则得到统一，而基于原税法制定的全额扣除特殊规定因原税法的废止而全部废止。
随着慈善法施行，2017年2月24日第十二届全国人民代表大会常务委员会第二十六次会议决定修改《中华人民共和国企业所得税法》，增加超过年度利润总额12%的部分，准予结转以后三年内在计算应纳税所得额时扣除的规定。
本文将对个人、企业发生的公益性捐赠支出全额税前扣除特殊规定进行梳理，便于大家查阅使用。
一、如何理解公益性捐赠全额税前扣除
全额税前扣除，即在计算应纳税所得额时可以据实扣除，简单说就是捐赠多少就能扣除多少，以下均假设捐赠人通过具有税前扣除资格的社会组织捐赠善款。
A公司的脱贫攻坚捐赠支出允许全额扣除，不受扣除限额限制，无须纳税调整：
应纳税所得额=0万。
B公司的为一般公益性捐赠，扣除限额为0（0*12%），当年允许扣除额为0，纳税调整增加200万元：
应纳税所得额=0+200=200万元。
A、B两家公司利润同为0，但因公益捐赠的差异化税收待遇，B公司把当年利润全部捐出，仍须缴纳企业所得税200万元*25%=50万元（不考虑其他税收优惠）。如果未来三年B公司均无法实现盈利，则所缴纳的50万元所得税款无法转回。
对于个人，公益捐赠的差异化规则对个人所得税的影响同样存在：
张三、李四2020年的工资薪金收入同为30万元，无其他收入，不考虑社保等因素，应纳税额=（30万-6万）*20%-16920=31080元。假如张三和李四都将30万元全部捐赠，不同的是张三捐款用于抗击新冠肺炎，可以全额扣除。
张三：捐赠前应纳税所得额为30万-6万=24万元，允许税前扣除额=Min(24，30）=24万元。（扣除不完不得结转以后年度，下同）
应纳税所得额=捐赠前应纳税所得额-允许允许税前扣除额=0
应纳税额=0
李四：捐赠前应纳税所得额为30万-6万=24万元，允许税前扣除额=Min(24*30%，30）=7.2万元。
应纳税所得额=捐赠前应纳税所得额-允许允许税前扣除额=24-7.2=16.8万元
应纳税额=16.8万*20%-16920=16680元
张三、李四同样将工资收入毫不保留地捐出，但因公益捐赠的差异化税收待遇，张三的应纳税额31080元因全额扣除政策而免除了；而李四仍须自掏腰包缴纳个人所得税16680元，仅免除了14400个人所得税。
上述例子均系为了比对公益捐助差异化税收待遇对所得税的影响而编撰，如有雷同纯属巧合。
二、公益性捐赠支出全额税前扣除情形整理
（一）个人发生的公益性捐赠支出准予全额税前扣除特殊规定
1.1个人通过非营利性的社会团体和国家机关对青少年活动场所和老年服务机构的公益性捐赠准予全额扣除。
青少年活动场所，是指专门为青少年学生提供科技、文化、德育、爱国主义教育、体育活动的青少年宫、青少年活动中心等校外活动的公益性场所。
老年服务机构，是指专门为老年人提供生活照料、文化、护理、健身等多方面服务的福利性、非营利性的机构，主要包括：老年社会福利院、敬老院（养老院）、老年服务中心、老年公寓（含老年护理院、康复中心、托老所）等。
文件依据：
（I）《关于对青少年活动场所电子游戏厅有关所得税和营业税政策问题的通知》（财税〔2000〕21号）
（II）《财政部、国家税务总局关于对老年服务机构有关税收政策问题的通知》（财税〔2000〕97号）
注：上述政策中关于企业所得税的条款自2008年1月1日起废止，仅个人所得税部分依然有效。
1.2个人对教育事业的公益性捐赠准予全额扣除
个人人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关向教育事业的捐赠，准予在个人所得税前全额扣除。
文件依据：
《财政部国家税务总局关于教育税收政策的通知》（财税〔2004〕39号）第一条第8点。
注1：教育事业包括学前教育、初等教育、中等教育、高等教育等，对于从事教育事业发展的慈善组织，捐赠人对教育事业慈善项目的捐赠，应当告知可以全额税前扣除。
注2：上述政策中关于企业所得税的条款自2008年1月1日起废止，仅个人所得税部分依然有效。
1.3个人对红十字事业的公益性捐赠准予全额扣除
自2000年1月1日起，个人通过非营利性的社会团体和国家机关(包括中国红十字会)向红十字事业的捐赠，在计算缴纳个人所得税时准予全额扣除。
红十字事业的界定：县级以上(含县级)红十字会，按照《中华人民共和国红十字会法》和《中国红十字会章程》所赋予的职责开展的相关活动为“红十字事业”。具体有以下十项：
(一)红十字会为开展救灾工作兴建和管理备灾救灾设施；自然灾害和突发事件中，红十字会开展的救护和救助活动。
(二)红十字会开展的卫生救护和防病知识的宣传普及；对易发生意外伤害的行业和人群开展的初级卫生救护培训，以及意外伤害、自然灾害的现场救护。
(三)无偿献血的宣传、发动及表彰工作。
(四)中国造血干细胞捐赠者资料库(中华骨髓库)的建设与管理，以及其他有关人道主义服务工作。
(五)各级红十字会兴办的符合红十字会宗旨的社会福利事业；红十字会的人员培训、机关建设等。
(六)红十字青少年工作及其开展的活动。
(七)国际人道主义救援工作。
(八)依法开展的募捐活动。
(九)宣传国际人道主义法、红十字与红新月运动基本原则和《中华人民共和国红十字会法》。
(十)县级以上(含县级)人民政府委托红十字会办理的其他“红十字事业”。
文件依据如下：
（I）《关于企业等社会力量向红十字事业捐赠有关所得税政策问题的通知》（财税[2000]30号）
（II）《关于企业等社会力量向红十字事业捐赠有关问题的通知》（财税[2001]28号）
注：上述政策中关于企业所得税的条款自2008年1月1日起废止，仅个人所得税部分依然有效。
1.4个人对十四家基金会的公益性捐赠准予全额扣除
中华健康快车基金会
孙冶方经济科学基金会
中华慈善总会
中国法律援助基金会
中华见义勇为基金会
中国老龄事业发展基金会
中国华文教育基金会
中国绿化基金会
中国妇女发展基金会
中国关心下一代健康体育基金会
中国生物多样性保护基金会
中国儿童少年基金会和中国光彩事业基金会
中国医药卫生事业发展基金会
中国教育发展基金会
文件依据如下：
（I）《财政部国家税务总局关于向中华健康快车基金会等5家单位的捐赠所得税税前扣除问题的通知》（财税〔2003〕204号）
（II）《财政部国家税务总局关于中国老龄事业发展基金会等8家单位捐赠所得税政策问题的通知》（财税[2006]66号）
（III）《财政部国家税务总局关于中国医药卫生事业发展基金会捐赠所得税政策问题的通知》（财税[2006]67号）
（IV）《财政部国家税务总局关于中国教育发展基金会捐赠所得税政策问题的通知》（财税[2006]68号）
注：上述政策中关于企业所得税的条款自2008年1月1日起废止，仅个人所得税部分依然有效。
（二）企业发生的公益性捐赠支出准予全额税前扣除特殊规定
企业发生的脱贫攻坚公益性捐赠准予全额税前扣除：
自2019年1月1日至2022年12月31日，企业通过公益性社会组织或者县级（含县级）以上人民政府及其组成部门和直属机构，用于目标脱贫地区的扶贫捐赠支出，准予在计算企业所得税应纳税所得额时据实扣除。在政策执行期限内，目标脱贫地区实现脱贫的，可继续适用上述政策。
“目标脱贫地区”包括832个国家扶贫开发工作重点县、集中连片特困地区县（新疆阿克苏地区6县1市享受片区政策）和建档立卡贫困村。
值得注意的是，企业在2015年1月1日至2018年12月31日期间（文件尚未发出期间）已发生的符合上述条件的扶贫捐赠支出，尚未在计算企业所得税应纳税所得额时扣除的部分，可执行上述企业所得税政策。即，如未按规定全额扣除，可申请退税或抵减以后年度应纳税款。
文件依据：《财政部、税务总局、国务院扶贫办关于企业扶贫捐赠所得税税前扣除政策的公告》（财政部、税务总局、国务院扶贫办公告2019年第49号）
（三）个人和企业发生的公益性捐赠支出均准予全额税前扣除特殊规定
个人和企业发生的新冠疫情防控捐赠支出均准予全额税前扣除：
企业和个人通过公益性社会组织或者县级以上人民政府及其部门等国家机关，捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的现金和物品，允许在计算应纳税所得额时全额扣除。
值得注意的是，企业和个人直接向承担疫情防治任务的医院捐赠用于应对新型冠状病毒感染的肺炎疫情的物品，也允许在计算应纳税所得额时全额扣除。直接向承担疫情防治任务的医院捐赠的，凭承担疫情防治任务的医院开具的捐赠接收函办理税前扣除事宜。无需向承担疫情防治任务的医院捐赠索取公益事业捐赠收据。
文件依据：
《财政部税务总局关于支持新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控有关税收政策的公告》（财政部税务总局公告2020年第8号）
结束语
部分公益性捐赠全额税前扣除的政策，因特殊事由消除而由财政部税务总局发文作废，如企业和个人向汶川、鲁甸等重大自然灾害的公益性捐赠准予税前扣除等政策，以分别于2011和2016年废止，在此不一一列举。
鉴于笔者的水平有限，如有遗漏，请各位不吝赐教。
