汇算清缴：利息收支的税会差异及特别提示事项！

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所属分类：纳税实务
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一、利息收入会计规定
利息收入包括存款利息收入、贷款利息收入和债券利息收入等。
存款利息收入的确认一般根据银行结算办法，在实际收到时直接冲减财务费用，借：银行存款；贷：财务费用--利息收入。
贷款利息收入的确认，应按照权责发生制原则，按照贷款本金和约定的利率计算应收取的利息，计入“其他业务收入”科目或“利息收入”科目。
债券利息收入的确认比较复杂，要注意债券投资的类型，本文不再展开讨论。
但不论如何分类，在确认利息收益时，企业会计准则均要求按照权责发生制原则进行确认。
二、利息收入税法规定
《企业所得税法实施条例》第十八条规定，利息收入是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。（税法规定）利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。
三、利息收入税会差异案例分析与填报
案例：A公司于2019年9月份借款给B公司100万元，合同约定，借款期限为2019年10月1日-2020年9月30日，合同约定的年利率为10%，到期一次还本付息。不考虑增值税。
解析：会计上按权责发生制入账，2019年计入其他业务收入2.5万元，2020年计入其他业务收入7.5万元。税法规定，应在2020年9月30日到期时一次性确认利息收入10万元的实现，税会出现差异，2019年应纳税调减，2020年纳税调增。
2019年填写A105020表如下：
A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表
行次 项        目 合同金额（交易金额） 账载金额 税收金额  纳税调整金额
本年 累计 本年 累计
1 2 3 4 5 6（4-2）
1 一、跨期收取的租金、利息、特许权使用费收入（2+3+4） 100000 25000 25000 0 0 -25000
2 （一）租金
3 （二）利息 100000 25000 25000 0 0 -25000
14 合计（1+5+9+13） 100000 25000 25000 0 0 -25000

2020年填写A105020表如下：

A105020未按权责发生制确认收入纳税调整明细表
行次 项        目 合同金额（交易金额） 账载金额 税收金额  纳税调整金额
本年 累计 本年 累计
1 2 3 4 5 6（4-2）
1 一、跨期收取的租金、利息、特许权使用费收入（2+3+4） 100000 75000 100000 100000 100000 25000
2 （一）租金
3 （二）利息 100000 75000 100000 100000 100000 25000
14 合计（1+5+9+13） 100000 75000 100000 100000 100000 25000
特别提示：
1、关于国债利息收入
企业所得税法:第二十六条企业的下列收入为免税收入:(一)国债利息收入;
企业所得税法实施条例:第八十二条 企业所得税法第二十六条第(一)项所称国债利息收入，是指企业持有国务院财政部门发行的国债取得的利息收入。
免税国债利息收入是指公司持有国债期间取得对应的利息收入，国债转让收益是不免税的。
（1）企业取得的各项免税收入所对应的各项成本费用，除另有规定者外，可以在计算企业应纳税所得额时扣除。
依据：国税函[2010]79号 国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知   第六条
（2）免税收入属于税收优惠，企业享受优惠事项采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式。企业享受优惠事项的，应当在完成年度汇算清缴后，将留存备查资料归集齐全并整理完成，以备税务机关核查。企业对优惠事项留存备查资料的真实性、合法性承担法律责任。企业留存备查资料应从企业享受优惠事项当年的企业所得税汇算清缴期结束次日起保留10年。
依据：国家税务总局公告2018年第23号 国家税务总局关于发布修订后的《企业所得税优惠政策事项办理办法》的公告
2、持有企业发行的债券取得的利息收入属于应税收入。
 
四、关于利息支出税前扣除需要注意的事项
1、企业向金融企业借款的利息支出，必须要取得金融机构开具的利息发票，才能税收扣除！
2、非金融企业向非金融企业借款的利息支出，除了必须要取得对方开具的利息发票外，还需要注意税前扣除的利息支出不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额，超过部分，需要纳税调增。
3、企业向个人借款的利息支出，除了必须要取得利息发票、注意税前扣除的利息支出不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额之外，还要注意需要有签订书面借款合同或者协议；
参考依据：国税函[2009]777号
4、企业投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题
投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，企业对外借款所发生的利息，相当于实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。企业每一计算期不得扣除的借款利息＝该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额。
年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。
【案例】2019年1月1日A有限责任公司向银行借款2800万元，期限1年；同时公司接受李某投资，约定李某于4月1日和7月1日各投入400万元；李某仅于10月1日投入600万元。同时银行贷款年利率为7%。A公司2019年企业所得税前可以扣除的利息费用为171.5万元。
『解析』
方法一：2019年所得税前可以扣除的利息＝2800×7%－[400×7%×3/12（第二季度未到位的投资款）＋800×7%×3/12（第三季度未到位的投资款）＋200×7%×3/12（第四季度未到位的投资款）]＝196－24.5＝171.5（万元）
方法二：2019年所得税前可以扣除的利息＝2800×7%×3/12＋（2800－400）×7%×3/12＋（2800－800）×7%×3/12＋（2800－200）×7%×3/12＝171.5（万元）
参考依据：《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》(国税函[2009]312号)规定：“凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。”
特别提示：利息支出税前扣除必须要取得发票！
若是支付利息未取得增值税发票或取得的发票不符合规定的则需要在A105000《纳税调整项目明细表》30行“其他”栏填列。
五、知识拓展：
1、存款利息收入不是免征增值税，而是属于不征收增值税项目
答：根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2 第一条第二项规定，存款利息属于不征收增值税项目。
2、一般情况下（特殊情况除外），一般纳税人公司收取利息属于全面营业税改增值税试点办法中规定的提供金融服务，按照6%的增值税税率计算缴纳增值税。
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