政府和社会资本合作模式（Public-Private Partnerships，又有译成公私合作伙伴关系，以下简称PPP) 指政府通过特许经营权、合理定价、财政补贴等事先公开的收益约定规则，引入社会资本参与城市基础设施等公益性事业投资和运营，以利益共享和风险共担为特征，发挥双方优势，提高公共产品或服务的质量和供给效率。
一、PPP项目大多涉及公共利益，审计监督不能缺位
在我国，BT(建设-移交)、BOT（建设-运营-移交）BOO(建设-拥有-运营)、TOT (转让-运营-移交)等模式多年前就开始尝试，自2013年以来，《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》、《关于创新重点领域投融资机制鼓励社会投资的指导意见》、《关于印发政府和社会资本合作模式操作指南（试行）的通知》、《政府和社会资本合作项目通用合同指南》和《基础设施和公用事业特许经营管理办法》等一系列的政策密集出台，PPP项目迅速落地。根据财政部PPP中心统计，自2014年以来，累计入库项目9104个，投资额13.7万亿元；累计落地项目5896个，投资额9.0万亿元，落地率64.8%；累计开工项目3501个，投资额5.3万亿元，开工率59.4%。项目库共包括能源、交通运输、水利建设、生态建设和环境报告、市政工程、城镇综合开发、农业、林业、科技、保障性安居工程、旅游、医疗卫生、养老、教育、文化、体育、社会保障、政府基础设施和其他19个一级行业。然而，随着财政部《关于规范政府和社会资本合作（PPP）综合信息平台项目库管理的通知》（财办金〔2017〕92号）、《关于推进政府和社会资本合作规范发展的实施意见》（财金〔2019〕10号）等文件陆续出台落地，大量PPP项目退库清库，PPP项目的发展面临从量到质的转变。
PPP项目一般都是城市基础设施等公益性事业，大多与人民群众息息相关，涉及人民群众的公共利益，2014年10月国务院下发《国务院关于加强审计工作的意见》要求加大审计力度，创新审计方式，提高审计效率，对稳增长、促改革、调结构、惠民生、防风险等政策措施落实情况，以及公共资金、国有资产、国有资源、领导干部经济责任履行情况进行审计，实现审计监督全覆盖，政策要求审计监督不能缺位。
二、传统政府投资审计不适应PPP项目，审计监督不能越位
《审计法》规定审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目的预算执行情况和决算，进行审计监督。从投资主体和资金性质来判断，传统的政府投资审计显然不适用PPP项目。《审计法实施条例》也明确政府投资和以政府投资为主的建设项目，包括：全部使用预算内投资资金、专项建设基金、政府举借债务筹措的资金等财政资金的和未全部使用财政资金，财政资金占项目总投资的比例超过50%，或者占项目总投资的比例在50%以下，但政府拥有项目建设、运营实际控制权的两类，PPP项目显然也不属于其中的一类。因此，《审计法实施条例》确定的审计内容：建设项目的总预算或者概算的执行情况、年度预算的执行情况和年度决算、单项工程结算、项目竣工决算，依法进行审计监督；对前款规定的建设项目进行审计时，可以对直接有关的设计、施工、供货等单位取得建设项目资金的真实性、合法性进行调查显然不适合PPP项目。
尽管法律层面上审计机关对PPP项目审计没有明确规定，但一些相关的政策对此有明确阐述，如2015年3月，国务院办公厅印发《关于创新投资管理方式建立协同监管机制的若干意见》（国发办[2015]12号），对投资审计项目进行了明确的界定，提出“审计部门要加强对政府投资项目、国有企业投资项目以及政府和社会资本合作等建设的其他公共工程项目的审计监督”。再如，2015年出台的《基础设施和公用事业特许经营管理办法》第四十一条“县级以上审计机关应当依法对特许经营活动进行审计”。笔者认为，尽管传统的投资审计内容不符合相关法律要求，开展PPP项目绩效评价是审计机关开展PPP项目审计的突破口。
三、参与PPP项目的绩效审计，审计监督有为有位
一方面，PPP项目绩效评价是政策法规的要求。绩效评价既是检查PPP项目运营效率的方法，也是监督PPP项目规范实施的手段。财政部和国家发改委出台的规范性文件中，均有开展绩效评价要求。如财政部印发的《关于推广运用政府和社会资本合作模式有关问题的通知》（财金〔2014〕76号）第三条第五点“财政补贴要以项目运营绩效评价结果为依据，综合考虑产品或服务价格、建造成本、运营费用、实际收益率、财政中长期承受能力等因素合理确定”和第七点“稳步开展项目绩效评价。省级财政部门要督促行业主管部门，加强对项目公共产品或服务质量和价格的监管，建立政府、服务使用者共同参与的综合性评价体系，对项目的绩效目标实现程度、运营管理、资金使用、公共服务质量、公众满意度等进行绩效评价。绩效评价结果应依法对外公开，接受社会监督。同时，要根据评价结果，依据合同约定对价格或补贴等进行调整，激励社会资本通过管理创新、技术创新提高公共服务质量”。再如，财政部印发的《关于印发政府和社会资本合作模式操作指南（试行）的通知》（财金〔2014〕113号）第三十五条“项目移交完成后，财政部门（政府和社会资本合作中心）应组织有关部门对项目产出、成本效益、监管成效、可持续性、政府和社会资本合作模式应用等进行绩效评价，并按相关规定公开评价结果。评价结果作为政府开展政府和社会资本合作管理工作决策参考依据”。还有，财政部印发的《关于印发政府和社会资本合作项目财政管理暂行办法的通知》（财金〔2016〕92号）第二十七条“各级财政部门应当会同行业主管部门在PPP项目全生命周期内，按照事先约定的绩效目标，对项目产出、实际效果、成本收益、可持续性等方面进行绩效评价”。再有，国家发改委、财政部、住建部、交通部、水利部和中国人民银行等联合颁布的《基础设施和公用事业特许经营管理办法》第四十三条“实施机构应当根据特许经营协议，定期对特许经营项目建设运营情况进行监测分析，会同有关部门进行绩效评价，并建立根据绩效评价结果、按照特许经营协议约定对价格或财政补贴进行调整的机制，保障所提供公共产品或公共服务的质量和效率”。还有国家发改委印发的《关于印发传统基础设施领域实施政府和社会资本合作项目工作导则的通知》（发改投资〔2016〕2231号）第十九条“PPP项目合同中应包含PPP项目运营服务绩效标准。项目实施机构应会同行业主管部门，根据PPP项目合同约定，定期对项目运营服务进行绩效评价，绩效评价结果应作为项目公司或社会资本方取得项目回报的依据”。除了上述文件外，其他一些与PPP相关的政策文件也有要求开展PPP项目绩效评价。
另一方面，审计机关在PPP项目绩效评价中应该有为有位。绩效审计是指审计机关对政府行为经济性、效率性和效果性的评价。相对于传统的财务收支审计，绩效审计更注重效益评价。PPP项目投资、运营主体多元化，传统的财务收支审计、政府投资项目审计、经济责任审计等已经不适合PPP项目审计，以更低的成本、更高的效率向公众提供公共产品和服务是PPP的精髓，PPP项目是否真正高效需要一个独立项目实施机构、社会资本方、项目公司之外的机构来评价。站在政府方，公共利益是否得到保障，PPP项目是否真正“物有所值”，需要独立于项目实施机构意外的部门来监督；站在社会资本方，以优势的建设和运营效率，向公众提供了优质的公共产品或服务，获得合理的回报，也需要政府方的认可。审计的地位和独立性使得审计机关是最适合开展PPP项目绩效评价。